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截止期測試在銷售收進審計中的應(yīng)用
截止期測試是在實質(zhì)性測試中對接近資產(chǎn)負(fù)債表日的交易是否記進適當(dāng)?shù)钠陂g進行的審計，它的目標(biāo)是確定交易是否記進恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g。截止期測試是審計實務(wù)中常用的審計技術(shù)，并被廣泛地在貨幣資金、往來款項、存貨等會計報表賬戶的審計中。該種在銷售收進審計中的應(yīng)用更為典型。由于被審計單位情況各不相同，經(jīng)營責(zé)任者的意圖也不一定相同，有的經(jīng)營者為了撈取榮譽，想辦法完成經(jīng)營利潤目標(biāo)和承包指標(biāo)，或者為了取得銀行信貸，獲得減免稅待遇，可能會高估收進；有的經(jīng)營者想以豐補歉，留有余地，可能會低估收進。在銷售收進審計實務(wù)中應(yīng)用截止期測試是一種有效地防止高估或低估收進的審計方法。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)公道確認(rèn)營業(yè)收進的實現(xiàn)，并將已實現(xiàn)的收進按時進賬。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)出商品，提供勞務(wù)，同時收訖價款或者取得索取價款的憑據(jù)時，確認(rèn)營業(yè)收進�！备鶕�(jù)這一原則，審計職員應(yīng)留意把握與銷售收進有密切聯(lián)系的三個日期：一是銷售發(fā)票開具日期；二是存貨發(fā)出日期；三是記賬日期。這里的記賬日期是指被審計單位確認(rèn)銷售收進實現(xiàn)，并將該筆業(yè)務(wù)記進銷售收進的日期。審計職員在檢查三者是否回屬適當(dāng)?shù)臅嬈陂g是對銷售收進截止期測試的關(guān)鍵，要牢牢圍繞這三個重要日期選擇以下三條審計途徑實施銷售收進截止期審計。
第一條途徑是以會計賬簿為出發(fā)點。從銷售收進明細(xì)賬截止日期前后抽取若干筆金額較大的業(yè)務(wù)追查至記賬憑證，檢查所附發(fā)票、發(fā)貨憑證是否在同一期開具，是否應(yīng)在本期確認(rèn)收進，有無有意提前確認(rèn)收進的情況。該種方法比較直觀，易于操縱，可以有效地防止企業(yè)高估收進。但其缺點是不輕易發(fā)現(xiàn)漏記收進或有意拖延至下期的收進。在利用這一途徑進行審計時應(yīng)留意以下幾種情況：
1．在采用托收承付、預(yù)收款銷售方式下有無未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)計進收進的情況。審計職員可以從銷售收進明細(xì)賬中抽取幾筆分錄，追查有無發(fā)運憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實上沒有發(fā)貨卻已登記進賬的銷售業(yè)務(wù)。
2．有無重復(fù)進賬的情況，審計職員可以通過復(fù)核企業(yè)為防止重復(fù)編號而設(shè)置的有序號的銷貨交易記錄清單加以核定。
3．向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并作為銷貨業(yè)務(wù)登記進賬的情況。發(fā)生這種錯誤一般只在登記銷貨的會計職員同時又兼任批準(zhǔn)發(fā)貨職能時才會發(fā)生。審計職員應(yīng)當(dāng)審查被審計單位內(nèi)控制度是否存在上述缺陷，檢查銷售收進明細(xì)賬與銷貨分錄對應(yīng)的銷貨單，是否有審批手續(xù)，是否向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨。
第二條途徑是以銷售發(fā)票為出發(fā)點。檢查截止日期前后若干天的發(fā)票存根，追查至銷售收進明細(xì)賬和發(fā)貨存根，以查明被審計單位是否確已發(fā)貨并記進恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g。這種方法可以有效地發(fā)現(xiàn)被審計單位是否低估收進，但其缺點是比較費時費力。在審查時，應(yīng)留意以下兩點。
L．相應(yīng)的發(fā)運憑證是否齊全，有無本期內(nèi)已作收進而下期期初又用紅字沖回，并且無發(fā)貨、收貨記錄，以此來調(diào)節(jié)利潤的情況。
2．被審計單位發(fā)貨憑證和發(fā)票是否已全部提供，有無隱瞞憑證，憑證領(lǐng)購制度是否健全，有無設(shè)立賬外賬情況。
第三條途徑是以發(fā)運憑證為出發(fā)點。檢查截止日期前后若干天發(fā)運憑證存根，追查至銷售明細(xì)賬，確定是否開具發(fā)票并記進恰當(dāng)?shù)钠陂g，是否將應(yīng)該記進本期的收進有意不記賬，以此來調(diào)節(jié)會計期前后利潤。這種可以有效地防止低估收進。在運用這一途徑審計時應(yīng)留意以下幾種情況：
1．附有銷售退回條件的商品銷售，指購買方依照有關(guān)協(xié)議有權(quán)退貨的銷售。在這種銷售方式下，應(yīng)在購買方正式接受商品時，或退貨期滿時確認(rèn)收進。對于尚未確認(rèn)營業(yè)收進的發(fā)出商品，審計職員應(yīng)審查企業(yè)是否設(shè)置“發(fā)出商品”科目，核算發(fā)出商品的實際本錢，待實現(xiàn)營業(yè)收進，結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)本錢時，再沖減“發(fā)出商品”科目所記錄的實際本錢。
2．委托代理商品，指委托方委托受托方代受商品的銷售方式。在這種銷售方式下，發(fā)出商品時不能確認(rèn)營業(yè)收進，對于尚未確認(rèn)營業(yè)收進發(fā)出的委托代銷商品，應(yīng)審查企業(yè)是否設(shè)置“委托代銷商品”科目，核算發(fā)出商品的本錢，待收到受托方的代銷清單時再確認(rèn)營業(yè)收進。
3．分期預(yù)收款銷售，指購買方在商品尚未收到前按合同約定分期付款，銷售方在收到最后一次付款時才交貨的銷售方式。審計職員在審計時應(yīng)留意，企業(yè)采用這種方式結(jié)算時，是否將預(yù)收的貨款作為一項負(fù)債，待交款時再確認(rèn)營業(yè)收進。
4．定貨銷售，指企業(yè)已收到全部或部分貨款而庫存沒有現(xiàn)貨，需要制造生產(chǎn)品后才能將商品交付購買方的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)應(yīng)將預(yù)收的貨款確以為一項負(fù)債，待商品交付給購買方時確以為營業(yè)收進。
5．分期收款銷售，指商品已經(jīng)交付、貨款分期收回的銷售方式。審計職員在審計時應(yīng)留意在這種銷售方式下，企業(yè)是否按合同約定的收款日期分期確認(rèn)營業(yè)收進。
以上銷售收進截止期測試的三條途徑在當(dāng)中并不是孤立的，審計職員要根據(jù)被審計單位經(jīng)營者的意圖以及在審計中獲取的信息，公道運用審計專業(yè)判定，可以有選擇地使用或同時使用。目的是為了進步工作效率，有效地防止企業(yè)高估或低估銷售收進，客觀地、評價企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。
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