中外企業(yè)會計準(zhǔn)則-無形資產(chǎn)的比較

隨著我國體制改革的不斷深入，具有特色的主義市場經(jīng)濟(jì)體制逐步形成，并不斷走向完善。市場經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)是競爭，在技術(shù)飛速的今天，科學(xué)技術(shù)的競爭成為競爭的重要手段，相應(yīng)地，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的地位越來越突出，對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營及其成果具有重要的，制訂相應(yīng)的準(zhǔn)則來規(guī)范其核算也日益迫切。

　　無形資產(chǎn)準(zhǔn)同的引言部分，指出了解這一準(zhǔn)則涉及企業(yè)無形資產(chǎn)的會計核算與會計報表揭示等。定義段中對準(zhǔn)則中所用的術(shù)語進(jìn)行了相應(yīng)的定義、說明，為準(zhǔn)則使用人明確準(zhǔn)則的適用范圍，正確理解和使用準(zhǔn)則，提供了、主要術(shù)語包括無形資產(chǎn)、貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)、公允價值、商譽(yù)、可辨認(rèn)資產(chǎn)等六個。

　　準(zhǔn)則正文部分又劃分無形資產(chǎn)確認(rèn)、無形資產(chǎn)計量、無形資產(chǎn)攤銷、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和轉(zhuǎn)銷、無形資產(chǎn)投資、無形資產(chǎn)重估價，無形資產(chǎn)資產(chǎn)維護(hù)和提高，應(yīng)披露的事項(xiàng)等八個部分。這八個部分相互銜接，構(gòu)成了一個統(tǒng)一的整體。

　　附則部分說明本準(zhǔn)則由財政部負(fù)責(zé)解釋，并于1997年1月1日起施行。

　　國際會計準(zhǔn)則委員會為協(xié)調(diào)各國的會計實(shí)務(wù)，規(guī)范無形資產(chǎn)的會計核算工作，已經(jīng)發(fā)布了《國際會計準(zhǔn)則第38號-無形資產(chǎn)》，對報告期自1999年7月1日或以后開始的年度財務(wù)報表有效，鼓勵較早地采用。如果企業(yè)將此準(zhǔn)則運(yùn)用于報告期從1999年7月1日前開始的年度財務(wù)報表，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露這一事實(shí)，并同時采用《國際會計準(zhǔn)則第22號-企業(yè)合并（1998年修訂）》和《國際會計準(zhǔn)則第36號-資產(chǎn)減值》。在我國準(zhǔn)則擬定過程中，充分注意到了各種變化和發(fā)展，并注意參考了澳大利亞的會計準(zhǔn)則《商譽(yù)會計》、美國會計準(zhǔn)則委員會第17號意見書《無形資產(chǎn)》，以及包括香港、法國和日本在內(nèi)的其他有關(guān)國家的地區(qū)涉及無形資產(chǎn)的會計規(guī)定和摜，力求與國際慣例接軌，同時考慮我國的國情，準(zhǔn)則規(guī)范的比較全面、系統(tǒng)。

　　二、比較

　�。ㄒ唬╆P(guān)于準(zhǔn)則的涉及范圍

　　在我國，具有無形資產(chǎn)性質(zhì)的資產(chǎn)一般包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)、商譽(yù)、與開發(fā)費(fèi)用、租賃權(quán)等。其中，租賃權(quán)、研究與開發(fā)費(fèi)用等性質(zhì)特殊，并有專門的會計準(zhǔn)則加以規(guī)定，因而在無形資產(chǎn)具體會計準(zhǔn)則中沒有涉及。

　　《國際會計準(zhǔn)則第38號-無形資產(chǎn)》適用于所有企業(yè)除以下各項(xiàng)之外的無形資產(chǎn)的會計核算：（1）由其他國際會計準(zhǔn)則規(guī)范的無形資產(chǎn)；（2）《國際會計準(zhǔn)則第32號-工具：披露和列報》中定義的金融資產(chǎn)；（3）礦產(chǎn)權(quán)，以及礦產(chǎn)、石油、天然氣和類似非再生性資源的勘探支出或開發(fā)和采掘支出；（4）保險公司與保單持有人之間簽訂的合同所產(chǎn)生的無形資產(chǎn)。由此可見，對于在企業(yè)合并中形成的商譽(yù)（見《國際會計準(zhǔn)則第22號-企業(yè)合并》）和屬于《國際會計準(zhǔn)則第17號-租賃》范圍內(nèi)的租賃均不適用此準(zhǔn)則。就融資租賃而言，標(biāo)的可能是有形的，也可能是無形的。初始確認(rèn)后，承租人應(yīng)按本準(zhǔn)則的規(guī)定核算因融資租賃而持有的無形資產(chǎn)。另外，對研究與開發(fā)活動支出其目標(biāo)是開發(fā)知識。因此，雖然這些活動可能會產(chǎn)生有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)（如樣品），但該資產(chǎn)的實(shí)物要素次于其無形要素（即含在實(shí)物要素中的知識），所以亦適用此準(zhǔn)則。

　　（二）關(guān)于定義

　　無形資產(chǎn)的定義，應(yīng)反映其本質(zhì)內(nèi)涵，也是實(shí)務(wù)操作的基礎(chǔ)。，對無形資產(chǎn)的界定，眾說紛紜，尚未達(dá)到共識，在我們所考察的國家和地區(qū)中，美國、法國、日本、香港的會計準(zhǔn)則對無形資產(chǎn)都沒有明確的定義。

　　我國標(biāo)準(zhǔn)中將無形資產(chǎn)定義為“無實(shí)物形態(tài)的，企業(yè)用于生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)、出租給他人，或?yàn)榱诵姓�管理目的而持有的，使用年限超過一年的非貨幣性資產(chǎn)�！贝硕�義體現(xiàn)了無形資產(chǎn)的“無形”、“使用期超過一年”以及“為企業(yè)使用而非為出售所持有”等基本特征。

　　英國會計準(zhǔn)則委員會在已經(jīng)公布的文件《商譽(yù)和無形資產(chǎn)（討論稿）》對無形資產(chǎn)的定義則是：“無形資產(chǎn)指無實(shí)物形態(tài)、性質(zhì)上屬于非貨幣性的固定資產(chǎn)。而固定資產(chǎn)指符合下列條件的資產(chǎn)；（A）企業(yè)持有的，能用于生產(chǎn)，提供商品和勞務(wù)、租給他人，或用于管理目的；（B）已取得或開發(fā)成功，預(yù)期在將來持續(xù)使用；（C）不準(zhǔn)備在正常經(jīng)營過程中銷售�！�

　　國際會計準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)定義為：“指為用于商品或勞務(wù)的生產(chǎn)或供應(yīng)、出租給其他單位、或管理目的而持有的，沒有實(shí)物形態(tài)的、可辨認(rèn)非貨幣資產(chǎn)”。此定義強(qiáng)調(diào)無形資產(chǎn)的可辯認(rèn)性。

　�。ㄈ�）關(guān)于無形資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

　　我國將無形資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定為：“無形非貨幣性項(xiàng)目滿足以下條件時，應(yīng)確認(rèn)為企求業(yè)的無形資產(chǎn)：（1）該項(xiàng)目在促成企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益方面的作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實(shí)；（2）取得該項(xiàng)目的成本能夠可靠地計量。”此標(biāo)準(zhǔn)采納了國際會計準(zhǔn)則委員會已發(fā)布的《無形資產(chǎn)原則公告（草案）》中規(guī)定的無形資產(chǎn)確認(rèn)條件。

　　國際會計準(zhǔn)則將某項(xiàng)目確認(rèn)為無形資產(chǎn)要求企業(yè)能證明該項(xiàng)目滿足以下條件：（1）該項(xiàng)目在促成企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益方面的作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實(shí)；（2）取得該項(xiàng)目的成本能夠可靠地計量。

　�。ㄋ模╆P(guān)于商譽(yù)

　　商譽(yù)是一項(xiàng)不可辨認(rèn)資產(chǎn)，不能獨(dú)立于而單獨(dú)確認(rèn)，一般都在企業(yè)合并時確認(rèn)商譽(yù)。

　　我國對購入商譽(yù)的成本，一般應(yīng)根據(jù)企業(yè)在購買另一個企業(yè)時支付的價款，扣除購入可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的余額確定。企業(yè)購買另一個企業(yè)時所支付的價款少于被收購企業(yè)可辨認(rèn)凈利資產(chǎn)的公允價值的差額，稱為負(fù)商譽(yù)。負(fù)商譽(yù)應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的遞延收益，并在不短于5年的期限內(nèi)等額攤銷，計入各期損益。

　　美國對商譽(yù)的確認(rèn)以所收買的凈資產(chǎn)的公平市價為基礎(chǔ)，并將其資本化，并在40年內(nèi)攤銷。

　　日本商譽(yù)的確認(rèn)是以所收買的凈資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ)。商譽(yù)是收買成本超過所收買的凈資產(chǎn)于收買日的價值或于資產(chǎn)負(fù)債表日的價值。企業(yè)集團(tuán)在其有效的壽命期內(nèi)攤銷商譽(yù)，出于穩(wěn)健，一般在不超過5年時間內(nèi)攤銷。

　　法國對取得子公司時，取得成本超過子公司賬面成本的部分在已取得的資產(chǎn)和負(fù)債葉攤配，未攤配的余額確認(rèn)為商譽(yù)，對商譽(yù)的處理在實(shí)踐中很不相同。盡管1986年的指令要求將商譽(yù)資本化并予攤銷，但同時又規(guī)定，在“例外環(huán)境”下，商譽(yù)可以直接沖減準(zhǔn)備。

　�。ㄎ澹╆P(guān)于與開發(fā)費(fèi)用（R

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