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對企業(yè)出口業(yè)務(wù)會計核算問題的探討
一、出口銷售收入的確認
由于企業(yè)出口業(yè)務(wù)中涉及的結(jié)算方式和處理的單據(jù)比國內(nèi)貿(mào)易特殊，收入的確認是財務(wù)會計的重點之一。在會計核算中，出El企業(yè)應(yīng)在貨物實際報關(guān)出口，取得提單并向銀行辦妥交單手續(xù)時，確認銷售收入的實現(xiàn)。而實際工作中，有些企業(yè)對出口銷售收入的確認具有較大的隨意性，即在出口商品已交貨、風險及控制權(quán)已轉(zhuǎn)移、相關(guān)成本已支付、國外貨款完全能收回的情況下，也不確認銷售，而要待實際收到外匯后再確認銷售收人。雖然這種做法較謹慎，但是商品出口到實際收匯一般需要30天左右，最快的也要1O天，如果是遠期收匯，則時間更長。這樣就會造成應(yīng)收外匯賬款不能真實地反映企業(yè)的債權(quán)狀況，相關(guān)的期末存貨也會賬實不符。
新會計準則在對銷售收入的確認上充分體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則，即收入確認的條件不是所有權(quán)憑證或?qū)嵨镄问降慕桓�，而是商品所有�?quán)上的主要風險和報酬發(fā)生轉(zhuǎn)移等實質(zhì)性條件。企業(yè)應(yīng)當嚴格按照新會計準則的規(guī)定規(guī)范出口銷售收入的確認。一般在交貨后，貨物的風險和控制權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，在相關(guān)的收入能夠流入、成本可以計量的情況下，不管外匯是否收到，均應(yīng)及時確認商品的銷售收入與成本，將存貨管理轉(zhuǎn)為債權(quán)管理，這樣，可以及時反映發(fā)生的逾期外匯賬款并督促有關(guān)業(yè)務(wù)人員進行催收。同時，企業(yè)應(yīng)根據(jù)出口涉及的信息和業(yè)務(wù)種類，充分考慮自身的現(xiàn)狀和需求，建立健全合理有效的出口會計核算工作流程，這對日常工作具有重要的意義。
二、出口銷售中國外運保費的處理
出口業(yè)務(wù)中一般以FOB價(離岸價)為基礎(chǔ)確認銷售收入，但實際交易中出口貿(mào)易的價格條款還有CIF價(成本加保險費加運費價格)、CFR價(成本加運費價格)。這樣出口收入中就多了應(yīng)由買方(進口方)負擔的運費和保險費。
在實務(wù)操作時，很多企業(yè)是在收到運輸公司和保險公司的運保費結(jié)算單據(jù)后在實際支付日以紅字沖減出口銷售收入，但由于單據(jù)審核、傳遞等因素運保費往往是跨月份支付的，這就和權(quán)責發(fā)生制的原則發(fā)生了沖突，CIF價或CFR價中的運保費實質(zhì)上是一筆膻由對方負擔的“暫收款”，新會計準則中要求企業(yè)代第三方收取的款項應(yīng)當作為負債處理。如果國外運保費在確認出口銷售收入的同期確認為負債，那么企業(yè)當期的出口銷售收入就會相應(yīng)增加，造成會計信息失真，同時使以銷售收入為計稅基礎(chǔ)計征的相關(guān)稅金提早支付，不利于企業(yè)稅收籌劃和資金的有效利用。
基于上述情況，企業(yè)可以設(shè)置“其他應(yīng)付款—— 出口運保費”科目進行核算，同時下設(shè)各運輸保險公司的明細核算項目。財務(wù)人員在以FOB價確認銷售收入的同時，將應(yīng)付未付的國外運保費用計入“其他應(yīng)付款—— 出口運保費”中，及時明確代收費用的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。實際支付時，再沖減“其他應(yīng)付款—— 出口運保費”科目。若金額有所差異，則調(diào)整當期銷售收入金額。這樣就更符合權(quán)責發(fā)生制的要求，也實時反映了企業(yè)的資產(chǎn)負債情況。
例：企業(yè)將一批商品出口到美國，成交價為CIF價10 000美元，其中國外運費200美元，保險費100美元，假設(shè)當日美元匯率為6．8，其賬務(wù)處理如下(未考慮匯兌損益的影響)：
借：應(yīng)收外匯賬款 68 000貸：主營業(yè)務(wù)收人— — 出口銷售收人 65 960其他應(yīng)付款—— 出口運保費— —×x運輸公司l 360其他應(yīng)付款—— 出口運保費— —×x保險公司680借：其他應(yīng)付款— — 出口運保費—— ××運輸公司l 360其他應(yīng)付款—— 出口運保費— — ××保險公司680貸：銀行存款 2 040
三、出口退稅率為零的出口銷售核算
國家稅務(wù)總局《關(guān)于外貿(mào)企業(yè)出口視周內(nèi)銷貨物進項稅額抵扣有關(guān)問題的通知》、《關(guān)于出口貨物退(免)稅若干問題的通知》等文件規(guī)定，國家明確規(guī)定不予退增值稅的貨物，視同內(nèi)銷貨物計提銷項稅額或征收增值稅，同時符合要求的外貿(mào)企業(yè)出口視同內(nèi)銷貨物進項稅額允許抵扣。
國家明確規(guī)定不予退增值稅的貨物，即退稅率為零的貨物，因出口時已知無退稅且要計提銷項稅額繳稅，所以這就要求企業(yè)在出口人賬時即確認出口視同內(nèi)銷收入，直接計提銷項稅額，并結(jié)轉(zhuǎn)成本。
針對此項業(yè)務(wù)的特殊性，企業(yè)首先要設(shè)置專門的會計核算科目，如“主營業(yè)務(wù)收入— — 出口視同內(nèi)銷”、“主營業(yè)務(wù)成本— — 出口視同內(nèi)銷”、“應(yīng)交稅費—— 應(yīng)交增值稅(進項稅額)-_— 出口零退稅”、“應(yīng)交稅費—— 應(yīng)交增值稅(銷項稅額)— — 出口零退稅”，以便于核算管理。其中，主營業(yè)務(wù)收入=出口貨物離岸價格×外’『r=人民幣牌價÷(1+法定增值稅稅率)，銷項稅額：出El貨物離岸價格xRHE人民幣牌價÷(1+法定增值稅稅率)×法定增值稅稅率。其主要會計處理為：
1．商品入庫時借：庫存商品等應(yīng)交稅費— — 交增值稅(進項稅額)應(yīng)交稅費— — 出口零退稅貸：應(yīng)付賬款等2．確認銷售收入時借：應(yīng)收外匯賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入—— 出H視同內(nèi)銷應(yīng)交稅費—— 應(yīng)交增值稅(銷項稅額)應(yīng)交稅費— — 出口零退稅3．結(jié)轉(zhuǎn)成本時借：主營業(yè)務(wù)成本—— 出視同內(nèi)銷貸：庫存商品等
四、企業(yè)出口業(yè)務(wù)會計核算應(yīng)關(guān)注的幾個方面
(一)加強企業(yè)往來賬款的管理。對出口企業(yè)來說，資金的監(jiān)管主要是通過對往來款的監(jiān)管來進行。為此，必須加強對國外客戶應(yīng)收、應(yīng)付賬款的核算和管理，對不同的客戶按不同的標準進行分類，并定期進行往來勾兌和賬齡分析，使管理者及時了解情況，確保企業(yè)的資金正常運作。
(二)建立健全出口業(yè)務(wù)信息聯(lián)動系統(tǒng)。財務(wù)部門應(yīng)當與業(yè)務(wù)部門、銀行、稅務(wù)部門積極溝通，建立健全出口業(yè)務(wù)信息聯(lián)動機制，以財務(wù)軟件為基礎(chǔ)，綜合其他的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和眾多信息，包括出口報關(guān)的情況、客戶信用檔案、銀行收結(jié)匯情況等，通過適當?shù)姆诸惡吞幚恚苑旨壒_的方式反映出口銷售全過程，以減少交易成本和交易風險。
(三)采取有效措施規(guī)避風險。在當前復雜多變的國際環(huán)境下，人民幣升值帶來的匯率風險對企業(yè)的影響最終將體現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況 ，因此，企業(yè)必須將風險管理與財務(wù)管理有機結(jié)合起來，進行適當?shù)呢攧?wù)風險決策，采取有效的財務(wù)管理措施。一方面利用現(xiàn)有金融產(chǎn)品對企業(yè)將來收入的外匯進行完全避險，如進行中遠期結(jié)售匯，另一方面對已有的外匯根據(jù)需求進行兌換或增值投資。
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